Nevzat Erdağ Vergi, Sosyal Güvenlik ve İş Hukuku Uzmanı
Birçok şirket aktifinde kayıtlı gayrimenkulü ihtiyacından dolayı veya birçok sebepten dolayı satabilir bu işlem muhtemelen her şirkette olabilir. Fakat bu işlemin vergi boyutu ne olacak satış karlı oldu ise bu nasıl vergilendirilecek karşılaştığımız kafa karıştıran konulardan biridir.
Bende bu makalemde bu hususu yorum yapmadan yasa tebliğ ve özelgeler ışığında kısaca anlatmaya çalışacağım.
Konu ile ilgili yasal düzenlemelere baktığımızda
1 No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde İstisnanın amacının, ―kurumların bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir şekilde kullanılmasına olanak sağlanması ve kurumların mali bünyelerinin güçlendirilmesi şeklinde belirtilmiştir.
5/12/2017 tarihinden itibaren (bu tarih dahil) yapılan taşınmaz satışlarından elde edilen kazancın % 50’lik kısmına istisna uygulanacak olup daha önce yapılan taşınmaz satışlarından elde edilen kazancın ise % 50’lik kısmı istisna uygulamasına konu edilebilecektir. Satış vadeli olarak yapılsa da (satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsili gerekir) istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır.
3065 sayılı Kanunun (17/4-r) maddesine göre, İstisna kapsamındaki kıymetlerin alım satımını veya kiralamasını yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmazların teslimi hariç olmak üzere kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl (730 gün) süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimleri KDV’den istisnadır. İstisna, satış yoluyla gerçekleştirilen devir ve teslimlerde uygulanır. Satış harici bağış, hibe şeklinde yapılan devir ve teslimler istisna dışındadır. Ayrıca, 23/6/2010 tarih ve KDVK-58/2010-6 sayılı KDV Sirküleri’nin 3.4. bölümünde de iki tam yıl süreyle sahip olunan taşınmazların satışındaki KDV uygulamasına ilişkin açıklamalar yapılmıştır. Buna göre, şirketin taşınmaz niteliğindeki kıymetlerin ticaretini yapan kurum olmaması şartıyla, iki yıldan fazla süredir şirket aktifinde kayıtlı bulunan taşınmazın satışı Kanun’un 17/4-r maddesi uyarınca KDV’den istisna olacaktır.
İstisnadan yararlanan kısmın satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar söz konusu fon hesabında tutulması gerekmektedir. İstisnadan geçici vergi dönemlerinde de faydalanabilinir. Dönemin genel sonuç hesaplarına yansıtılan istisnadan yararlanılan kısım, kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar fon hesabına alınması gerekir. Fon hesabına alınan tutarın sermayeye ilave dışında, beş yıl içinde başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden çekilmesi veya dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılması ya da kurumun tasfiyesi halinde, istisna uygulanması nedeniyle zamanında tahakkuk etmeyen vergiler, vergi ziya-ı cezası ve gecikme faizi ile tahsil edilecektir. Fon hesabında tutulan kazanç beş yıl içinde işletmeden çekilmesi durumunda kurumlar vergisi ve kar dağıtımına ilişkin vergileme söz konusu iken, beş yıl geçtikten sonra işletmeden çekilmesi durumunda yalnızca kâr dağıtımı sayılarak bu çerçevede vergilendirilir. Tabi kâr dağıtımı yapılan ortağın tam, dar, gerçek kişi gibi mükellefiyetindeki durumlar vergilendirmede önemlilik arz eder. Örnek 1: 06/12/2019 tarihinde taşınmaz satışından 200.000 TL kazanç elde edilmiş ve bu kazanç tutarının %50’si olan 100.000 TL için 2019 yılı geçici vergi dönemlerinde ve yıllık kurumlar vergisi beyannamesinde istisnadan yararlanılmıştır. İstisnadan yararlanılan bu tutarın pasifte özel bir fon hesabına alınması ve fon hesabında bulunan bu tutarın 31/12/2024 tarihine kadar da sermayeye ilave dışında başka bir hesaba aktarılmaması veya işletmeden çekilmemesi gerekmektedir.
Şirket böyle bir şey talep edebilir. Vergi kanunlarımız buna da müsaade etmektedir. İzmir Vergi Dairesi Başkanlığının 09/12/2011 tarih ve 4.35.16.01-176300-716 sayılı özelgesinin sonuç kısmı aşağıdaki gibidir. Diğer taraftan, şirketinize ait fabrika binasının satışından elde edilecek kazancın 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5-1/e maddesi çerçevesinde istisnaya konu edilmesi ve istisna dışında kalan % 50’lik kısmının ise yeni bir fabrika binasının iktisap edilmesi amacıyla yenileme fonuna aktarılması mümkün bulunmaktadır. Yenileme fonunun ayrılabilmesi; amortismana tabi bir iktisadi kıymetin varlığı ve bu kıymetin satılmasından oluşan kârın aynı neviden yeni bir iktisadi kıymet alımında kullanılması halinde söz konusu olabilmektedir. Ayrıca yenileme fonundan yararlanabilmek için satılan kıymetin yenilenmesinin zaruri bulunması veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilip teşebbüse geçilmiş olunması gerekir. Eğer elden çıkarılan iktisadi kıymetin yenilenmesinin zaruri bulunduğu açıksa bu yenileme fonu ayrılması için yeterlidir. Bu itibarla, binanın satışı neticesinde ortaya çıkan kârın, proje çalışmalarına başlanılan ve şirket yönetimi tarafından da onaylanan yeni yatırım giderlerinin karşılanması amacına yönelik olarak yenileme fonuna aktarılması mümkün bulunmamaktadır. Ancak yeni bir fabrika binasının iktisabı amacıyla, mevcut fabrika binasının satışından elde edilen kârın anılan Kanun hükmü kapsamında pasifte oluşturulacak bir hesapta üç yıl süreyle izlenmesi mümkündür. Diğer taraftan, şirkete ait binanın satışından elde edilecek kazancın 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5-1/e maddesi çerçevesinde istisnaya konu edilmesi ve istisna dışında kalan %50’lik kısmının ise yeni bir binanın iktisap edilmesi amacıyla yenileme fonuna aktarılması mümkün bulunmaktadır.
5520 sayılı KVK’nun 5.maddesinin 3.fıkrası aşağıdaki gibidir; “İştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez.” Denilmektedir.Dolayısıyla kurumlar vergisinden istisna edilen gelire ait bir gider olan tapu harcının da yüzde 75’i(%50 ye indi) ticari kazancın tespitinde Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak dikkate alınacaktır.
16.09.2014 tarihli 29147 sayılı Resmi Gazete’de Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:1) de de aynı konuya değinilmiş ve aşağıdaki hususlara yer verilmiştir. – İşlemin yapıldığı tarihe kadar indirim yoluyla telafi edilen kısım için herhangi bir düzeltme yapılması gerekmez. – Satış tarihine kadar indirilemeyen kısım ise “İlave Edilecek KDV” olarak beyan edilir ve teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet olarak dikkate alınır. Yukarıda da görüleceği üzere şirket indirim yoluyla gideremediği KDV tutarını ilave KDV olarak gider veya maliyet yazacaktır.
